Fehlgeschlagener „Formwechsel“: Ein-Mann-GmbH muss Grunderwerbsteuer entrichten

Wenn Unternehmen umstrukturiert werden und dabei Grundbesitz im Spiel ist, sollten die beteiligten Akteure unbedingt ein Augenmerk auf die grunderwerbsteuerlichen Auswirkungen des Unterneh­mensumbaus richten. Ein aktueller Fall des Bundesfinanzhofs (BFH) verdeutlicht, dass fehlgedeutete Erklärungen und Verträge schnell einen Grunderwerbsteuerzugriff auf den Grundbesitz bewirken können.

Im zugrunde liegenden Fall betrieb ein Mann ein Einzelunternehmen, zu dem Grundbesitz gehörte. In einem notariell beurkundeten „Umwandlungsbeschluss“ erklärte er im Jahr 2013, dass sein Einzel­unternehmen formwechselnd in eine Ein-Mann-GmbH umgewandelt werde. In dem mitbeurkun­deten Gesellschaftsvertrag war bestimmt, dass der Mann sämtliche Geschäftsanteile der GmbH „gegen Einbringung des Einzelunternehmens gemäß Sachgründungsbericht“ übernimmt. Nach die­sem Bericht war das Stammkapital durch Sacheinlage zu erbringen und durch die Einbringung der Grundstücke weit übertroffen.

Das Finanzamt ging davon aus, dass durch die Umstrukturierung ein grunderwerbsteuerlicher Er­werbsvorgang bewirkt worden war, und setzte Grunderwerbsteuer gegenüber der GmbH fest. Vor dem BFH wollte diese nun die Aussetzung der Vollziehung des Grunderwerbsteuerbescheids erreichen, scheiterte damit jedoch.

Die Bundesrichter entschieden im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung, dass keine ernst­lichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Grunderwerbsteuerbescheids bestanden. Mit dem „Um­wandlungsbeschluss“ und dem Gesellschaftsvertrag hat sich der Kläger zur Übereignung des dem Einzelunternehmen gehörenden Grundbesitzes auf die GmbH verpflichtet und hierdurch einen grund­erwerbsteuerbaren Erwerbsvorgang ausgelöst. Das Umwandlungssteuergesetz sieht keinen Form­wechsel eines Einzelunternehmens in eine Ein-Mann-GmbH vor, sodass die Entstehung der Grund­erwerbsteuer nicht durch die Beurkundung eines solchen Vorgangs vermieden werden kann.

Grunderwerbsteuer: Konzernklausel gilt nicht als verbotene Beihilfe

Die Grunderwerbsteuer ist in Deutschland nicht nur zu zahlen, wenn ein Grundstück von einem Ver­käufer auf einen Erwerber übertragen wird. Vielmehr kämpfen auch Konzerne mit dieser Verkehrs­steuer. Wenn z.B. eine Muttergesellschaft zwei Enkelgesellschaften miteinander verschmelzen möch­te, weil dies aus unternehmerischen Gründen notwendig erscheint, muss bei dieser Umwandlungunter Umständen Grunderwerbsteuer gezahlt werden.

Wenn also gerade in unteren Gesellschaften eines Konzerns (bezogen auf die Beteiligungshierarchie) Grundstücke existieren, erweisen sich diese Gesellschaften wie tonnenschwere Anker, die man mit sich herumschleppt, da sie Umwandlungen verhindern oder zumindest erschweren. Genau diesen Missstand sollte eigentlich die Konzernklausel beheben, sie war also vom Gesetzgeber gut ge­meint.

Der Bundesfinanzhof (BFH) bezweifelte allerdings, dass diese Klausel – ebenso wie die Konzern­klausel beim Verlustuntergang – einer unionsrechtlichen Prüfung standhalten könnte. Kurz vor Weih­nachten 2018 gaben die Richter des Europäischen Gerichtshofs jedoch bekannt, dass sie in der grunderwerbsteuerlichen Konzernklausel keine verbotene staatliche Beihilfe im Sinne des EU-Rechts erkennen könnten.

Hinweis: Umstrukturierungen in einem Konzern können nun also leichter gelingen. Beachten Sie je­doch, dass für die Anwendung der grunderwerbsteuerlichen Konzernklausel erforderlich ist, dass an der Spitze des Konzerns ein einziges Unternehmen steht. Eine Doppel- oder gar Mehrfachspitze ist unzulässig.

Kleinunternehmerregelung: künstliche Aufspaltung unternehmerischer Tätigkeit rechtsmissbräuchlich

Bei Unternehmern, deren Umsätze im laufenden Kalenderjahr 50.000 € und im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überschreiten, erhebt das Finanzamt keine Umsatzsteuer. Hier greift die sogenannte Kleinunternehmerregelung, sodass diese Unternehmer keine Umsatzsteuer in ihren Rechnungen ausweisen müssen, zugleich aber auch kein Recht zum Vorsteuerabzug haben. Be­steht ihr Kundenkreis vor allem aus Privatkunden, die selbst keinen Vorsteuerabzug geltend machen können, haben Kleinunternehmer den Vorteil, ihre Leistungen am Markt günstiger anbieten zu können als Konkurrenzunternehmen, die Umsatzsteuer ausweisen müssen.

Diesen Vorteil wollte sich kürzlich auch eine Steuerberatungsgesellschaft aus den neuen Bundes­ländern zunutze machen. Sie hatte für ihre Kunden laufende Geschäftsvorfälle verbucht und diese Tätigkeit auf mehrere neu gegründete Gesellschaften (GmbH & Co. KGs) ausgelagert. Die KGs erbrachten ihre Leistungen ausschließlich gegenüber Kunden, die nicht zum Vorsteuerabzug be­rechtigt waren. Die Umsätze der einzelnen KGs blieben jeweils unterhalb der Kleinunternehmer­grenzen. Einige Kunden wurden nacheinander von mehreren Gesellschaften betreut, ohne dass sich dadurch die Leistungsausführung inhaltlich änderte.

Der Bundesfinanzhof urteilte nun auf der Grundlage des EU-Rechts, dass im vorliegenden Fall eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung vorlag und die Anwendung der Kleinunternehmerregelung ver­sagt werden musste, sodass sich die KGs nicht auf die formale Einhaltung der Umsatzgrenzen beru­fen konnten. Der Vereinfachungszweck der Kleinunternehmerregelung wird nach Gerichtsmei­nung verfehlt, wenn eine Tätigkeit planmäßig aufgespalten wird und Umsätze künstlich verlagert werden mit dem Ziel, die Umsatzgrenzen nicht zu überschreiten.

Hinweis: Der Urteilsfall zeigt, dass künstliche Konstruktionen nicht die Vorteile der Kleinunternehmer­regelung vermitteln können. Die Regelung soll nur denjenigen Unternehmen zugutekommen, die auch tatsächlich in geringem Umfang wirtschaftlich tätig sind.

Europäischer Gerichtshof: Vorsteuerabzug aus einer bezahlten Anzahlungsrechnung

Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat in einer aktuellen Entscheidung den vollen Vorsteuerabzug aus einer bezahlten Anzahlungsrechnung gestattet.

Bei den Fällen, die zwei Vorabentscheidungsersuchen des Bundesfinanzhofs (BFH) betrafen, ging es um zwei Unternehmer, die jeweils den Vorsteuerabzug auf Anzahlungen für die Lieferung von Blockheizkraftwerken begehrten. Jeder Unternehmer hatte ein Blockheizkraftwerk beim Hersteller bestellt, um dies unternehmerisch zu nutzen. Der Hersteller stellte Vorausrechnungen mit gesonder­tem Steuerausweis. Die Unternehmer leisteten die Anzahlungen in gutem Glauben. Es kam jedoch nicht zur Auslieferung der Anlagen, da über das Vermögen des Herstellers ein Insolvenzverfahren mangels Masse eingeleitet wurde.

Die Unternehmer machten nun für die verlorenen Anzahlungen den Vorsteuerabzug geltend. Das Finanzamt versagte diesen jedoch, da die Unternehmer gar keine Lieferung erhalten hätten. Das Finanzgericht München entschied hingegen, dass den Unternehmern trotz Nichtausführung der Leistung der Vorsteuerabzug wegen Gutgläubigkeit zu gewähren sei, bis diese ihr Geld zurück­erhielten.

Der BFH hat sich im Revisionsverfahren an den EuGH gewandt und um Vorabentscheidung gebeten. Der EuGH stellte klar, dass der Vorsteuerabzug grundsätzlich zu gewähren sei, wenn die Anzah­lung geleistet und vereinnahmt worden sei und zum Zeitpunkt der Anzahlung alle maßgeblichen Ele­mente der zukünftigen Lieferung als dem Erwerber bekannt angesehen werden könnten, die Liefe­rung dieser Gegenstände daher sicher erscheine. Sofern allerdings anhand objektiver Umstände erwiesen sei, dass der Erwerber zum Zeitpunkt der Anzahlung gewusst habe oder hätte wissen müs­sen, dass diese Leistung voraussichtlich nicht erbracht werde, dürfe der Vorsteuerabzug versagt werden.

Eine Berichtigung der Vorsteuer hat zu erfolgen, wenn und insoweit die Anzahlung vom Lieferer zurückgezahlt wird. Der Vorsteuerabzug aus den Anzahlungsrechnungen geht in diesem Fall den Unternehmern nicht verloren.

Hinweis: Eine pauschale Versagung des Vorsteuerabzugs bei Anzahlungen aufgrund ausgebliebener Lieferung kann somit nicht mehr erfolgen. Das Finanzamt ist vielmehr angehalten zu prüfen, ob der Unternehmer zum Zeitpunkt der Leistung der Anzahlung wusste oder hätte wissen müssen, dass die Lieferung in Zukunft unterbleibt. Abzuwarten bleibt jedoch, wie genau diese Merkmale von den Finanzämtern ausgelegt werden

Bauträger: Rechtswidrige Besteuerung kann ohne Einschränkungen korrigiert werden

Sind Bauträger bislang rechtsirrig davon ausgegangen, dass sie als Leistungsempfänger die Umsatz­steuer für von ihnen bezogene Bauleistungen schulden, können sie das Entfallen dieser rechtswid­rigen Besteuerung ohne Einschränkungen geltend machen – dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) kürzlich entschieden und sich damit den einschränkenden Regelungen der Finanzverwaltung ent­gegengestellt.

Diese Rechtsprechung ist nahezu für die gesamte Bauträgerbranche relevant, die in der Vergangen­heit Wohnungen ohne Vorsteuerabzug errichtet und umsatzsteuerfrei verkauft hat. Die Finanzämter waren bis Februar 2014 davon ausgegangen, dass diese Bauträger als Steuerschuldner für die von ihnen bezogenen Bauleistungen heranzuziehen sind. Der BFH hatte diese Verwaltungspraxis jedoch bereits im November 2013 verworfen. Vordergründig eröffnete sich dadurch die Möglichkeit, Wohnun­gen ohne Umsatzsteuerbelastung zu bauen: Bauunternehmer konnten im Hinblick auf die ausdrück­liche Weisungslage der Finanzverwaltung darauf vertrauen, die von ihnen erbrachten Bauleistungen nicht versteuern zu müssen – und der Bauträger war entgegen der Annahme der Finanzverwaltung nach der BFH-Rechtsprechung von vornherein kein Steuerschuldner.

Der Gesetzgeber hat hierauf 2014 mit einer Neuregelung reagiert, die seitdem die Steuerschuldner­schaft im Baubereich eindeutig regelt. Zudem wurde der Vertrauensschutz beim Bauunternehmer für die Vergangenheit gesetzlich eingeschränkt, was vom BFH bereits im Wesentlichen gebilligt worden ist.

Ungeklärt war bislang die Frage, ob die Finanzverwaltung berechtigt ist, Erstattungsverlangen der Bauträger für Leistungsbezüge bis zum Februar 2014 nur dann nachzukommen, wenn

  • der Bauträger Umsatzsteuer an den leistenden Bauunternehmer nachzahlt oder
  • für die Finanzverwaltung eine Aufrechnungsmöglichkeit gegen den Bauträger besteht.

Diese Voraussetzungen hatte das Bundesfinanzministerium in einem Anwendungsschreiben aus dem Jahr 2017 formuliert. Nach dem neuen BFH-Urteil sind diese Einschränkungen jedoch rechtswidrig. Nach Gerichtsmeinung handelt der Bauträger nicht treuwidrig, wenn er von seinem Finanzamt die Rückgängigmachung der bei ihm rechtswidrig vorgenommenen Besteuerung verlangt, ohne Umsatz­steuer an die Bauunternehmer zu zahlen, von denen er Bauleistungen bezogen hat.

Miet- und Pachtzinsen: Hinzurechnung gilt auch für Instandhaltungskosten des Mieters

Bei der Berechnung der Gewerbesteuer muss der steuerliche Gewinn des Gewerbebetriebs zunächst um verschiedene gewerbesteuerliche Hinzurechnungen erhöht und müssen gewerbesteuerliche Kürzungen vermindert werden, sodass sich der Gewerbeertrag ergibt – die maßgebliche Rechen­größe für die weitere Gewerbesteuerermittlung.

Hinzuzurechnen ist beispielsweise ein Teil der Miet- und Pachtzinsen, die ein Gewerbetreibender für die Benutzung von fremden unbeweglichen Wirtschaftsgütern (z.B. Firmengebäuden) zahlt. Der Bun­desfinanzhof (BFH) hat nun klargestellt, dass auch mieterseitig übernommene Instandhaltungs­aufwendungen i.d.R. als Miet- und Pachtzinsen hinzugerechnet werden müssen.

Im zugrunde liegenden Entscheidungsfall hatte eine GmbH in den Jahren 2010 und 2012 umfang­reiche Instandhaltungsaufwendungen für das von ihr angemietete Firmengelände getragen. Die Kostenübernahme war im Mietvertrag vorgesehen – im Gegenzug musste die GmbH keine reguläre Monatsmiete zahlen.

Das Finanzamt rechnete die übernommenen Instandhaltungsaufwendungen beim Gewerbeertrag der GmbH hinzu und erhielt hierfür zunächst grünes Licht vom Finanzgericht Berlin-Brandenburg. Der BFH folgte dieser Einschätzung nun und wies die Nichtzulassungsbeschwerde zurück. Die Bundes­richter verwiesen auf die frühere höchstrichterliche Rechtsprechung, die zur Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen vor der Unternehmensteuerreform 2008 ergangen war. Hiernach muss der Begriff der Miet- und Pachtzinsen wirtschaftlich verstanden werden, sodass auch mieterseitig getragene Instandhaltungskosten zu erfassen sind, die nach dem gesetzlichen Lastenverteilungssystem eigent­lich vom Vermieter getragen werden müssten. Nach Ansicht des BFH kann diese Rechtsprechung auch auf die Rechtslage ab dem Jahr 2008 übertragen werden.